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As Normas de Combate à Elisão e Evasão Fiscal

Esta resenha aborda o tema As normas de Combate a Elisão e Evasão Fiscal, distinguindo os conceitos, a aplicabilidade das normas, e sua real importância para a administração Fiscal.

As Normas de Combate à Elisão e Evasão Fiscal

Diante da elevada carga tributária, a população e as empresas tem tido algumas dificuldades, para manter sua sobrevivência em meio ao mercado competitivo e continuar com suas atividades, tendo em vista o problema elas vem procurado maneiras de evitar o pagamento de tributos, visto que o Estado não oferece uma proposta para a diminuição da carga tributária

O Brasil possui uma carga tributária extremamente elevada, correspondente a 33,87% de seu Produto Interno Bruto-PIB, enquanto em países como a Argentina e México, comparáveis ao Brasil em itens como renda per capta e eficiência dos serviços públicos, a arrecadação corresponde a 15,3% e 18,3% de seu PIB, e em países como os Estados Unidos e Japão, nos quais serviços públicos tais como saúde e educação efetivamente funcionam, a arrecadação representa, respectivamente, 29,7% e 21,0% de PIB.

O governo tem desenvolvido métodos cada vez mais eficientes e eficazes, para conseguir aumentar a sua arrecadação, como a Lei Complementar nº 104, alterando o Código Tributário Nacional em vários dispositivos, dentre eles o artigo 116, criando no Ordenamento Tributário Nacional a chamada norma antielisiva geral.

Para melhor compreensão sobre as normas de combate a Elisão e Evasão, iremos evidenciar os conceitos e as diferenças que os distinguem.

O conceito corrente na doutrina brasileira de evasão e elisão tributária formou-se pela influência das obras de Sampaio Dória. Segundo a interpretação de Gilberto Luiz do Amaral:

O professor Sampaio Dória se refere à contradição que ocorre na adoção do termo nuclear como evasão ou fraude e na adição de qualificativos contraditórios (legal e ilegal), se aplicados simultaneamente à mesma unidade conceitual. Uma categoria jurídica não pode ser e não ser legal. Um ato lícito não se nivela a uma infração, causando a confusão taxonômica, que insinua tal nivelamento, embaraços à própria diferenciação jurídica das espécies em exame (ou seja, entre a fraude fraudulenta e fraude não fraudulenta!).

Seguindo os ensinamentos de Sampaio Dória, a palavra evasão já vem carregada em seu significado de conotações da prática de algo ilícito.

Diante de tais constatações terminológicas, a doutrina tem optando pelo termo evasão ou fraude para exprimir a sonegação fiscal mediante procedimentos ilícitos, e elisão fiscal nos casos de ações legais do contribuinte para reduzir ou evitar o pagamento de tributos.

Ricardo Mariz de Oliveira pontifica que "os dois termos não são causais nem destituídos de sentido semântico, dado que a evasão fiscal significa a fuga da obrigação tributária existente segundo a lei (daí a ilicitude), ao passo que a elisão significa elidir legalmente a ocorrência da obrigação tributária (daí a licitude)".

Elisão é uma alternativa legal, menos gravosa, ou da lacuna da lei, é alcançada por escolha feita de acordo com o ordenamento jurídico.

Todo administrador deve maximizar os lucros e minimizar as perdas, utilizando o planejamento tributário a favor da sua empresa, utilizando o auxilio de profissionais habilitados para diminuir a carga tributária a qual está sujeito.

A licitude do procedimento encontra apoio na própria Constituição Federal, na medida em que esta acolhe o princípio da anualidade, conforme de vê na alínea b, inciso III do art. 150, restando fechado tributante cobrar tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou os agravou.

Um tributo só poderá ser exigido se e como previsto em lei, nos estritos termos do princípio da legalidade, vale-se de procedimentos absolutamente lícitos, desenvolvidos para evitar a ocorrência do fato gerador da obrigação.

A evasão é ilícita e constitui uma forma de fuga do dever de pagar tributos, através do uso de artifícios como sonegação, fraude ou simulação, utilizados após a ocorrência do fato gerador, tais praticas infringe a lei

A evasão fiscal está prevista e capitulada na Lei dos Crimes contra a Ordem Tributária, Econômica e Contra as Relações de Consumo (Lei n° 8.137/90). A citada lei define que constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo mediante as condutas discriminadas no seu texto, das quais ressaltamos as seguintes:

?omitir informação ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias;

Fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal;

?falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda,ou qualquer outro documento relativo a operação tributável;

?elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou deva saber falso ou inexato;

?utilizar ou divulgar programa de processamento de dados que permita ao sujeito passivo da obrigação tributária possuir informação contábil diversa daquela que é, por lei, fornecida á Fazenda Pública;

?fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, do pagamento de tributo.

Note-se que, posteriormente, a Lei n° 9.249/95 dispôs em seu art.34:

?art.34 - Extingue-se a punibilidade dos crimes definidos na Lei n° 8.137, de 27 de dezembro de 1990, e na Lei n° 4.729. de 14 de julho de 1965, quando o agente promover o pagamento do tributo ou contribuição social, inclusive acessórios, antes do recebimento da denúncia.?

A lei n° 9.430/96 determinou em seu artigo 83, que a representação fiscal para fins penais, relativa aos crimes contra a ordem tributária, só será encaminhada ao Ministério Publico depois de proferida a decisão final, na esfera administrativa, sobre a exigência fiscal do crédito tributário correspondente

A distinção, assim, entre evasão e elisão fiscal está na legalidade desta e na ilegalidade daquela.

A seguir temos alguns exemplos práticos de evasão e elisão, para tornar mais visível à ocorrência dos fatos.

?Evitar a incidência do imposto: tomam-se providências com o fim de evitar a ocorrência do fato gerador do tributo.

Para que a empresa não precise pagar o INSS sobre o "Pro-Labore" (20%) os sócios fixam um valor pequeno de retiradas, e aufere a maior parte a título de lucros, pois a partir de janeiro/96 eles não sofrem incidência do IR nem na fonte nem na declaração. Dessa forma, evita-se a incidência do INSS e do IR sobre os valores retirados como lucros.

?Reduzir o montante do tributo: as providências são no sentido de reduzir a alíquota ou reduzir a base de cálculo do tributo.

Fazer a adequação do produto, de forma que ele se enquadre numa alíquota menor do IPI, como no caso dos perfumes brasileiros que se adequaram à legislação sendo produzidos como "deo-colônias".

Outro exemplo: ao preencher sua Declaração de Renda, você pode optar por deduzir até 20% da renda tributável como desconto padrão (limitado a R$ 8.000,00) ou efetuar as deduções de dependentes, despesas médicas, plano de previdência privada, etc. Você certamente escolherá o maior valor, que lhe permitirá uma maior dedução da base de cálculo, para gerar um menor Imposto de Renda a pagar (ou um maior valor a restituir).

O pagamento de impostos corresponde a um dever de cidadania, este é responsável pela satisfação da necessidade do coletivo. As normas de combate a elisão e evasão fiscal têm a função de aumentar poder discricionário do agente fiscal, combater a sonegação do imposto e conseqüentemente realizar maior arrecadação.

A administração fiscal tem encontrado dificuldades no combate à evasão fiscal, porque são inúmeras formas de fugir do pagamento dos tributos, realizando apenas a minimização as situações de evasão a seguir estão os métodos e normas de combate a evasão.

A inspeção tributária

O procedimento de inspeção tributária pode ser de comprovação e verificação do cumprimento das obrigações tributárias, mas também de informação, visando o cumprimento dos deveres legais de informação ou de parecer dos quais a inspeção tributária seja legalmente incumbida. (cfr. art.º12º do mesmo diploma).

A atuação da inspeção tributária obedece ao Plano Nacional de Atividades da Inspeção Tributária, plano elaborado pela DSPCIT e aprovado pelo Ministro das Finanças art23º do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária. ?... se fixam programas, critérios e ações a desenvolver que servirão de base à seleção dos sujeitos e demais obrigada tributários a inspecionar, fixando os objetivos a atingir por unidades orgânicas dos serviços centrais, regionais e locais.?

O levantamento do sigilo bancário é imprescindível para que a Administração Fiscal tenha acesso a todos os meios necessários para que possa desempenhar o seu papel fiscalizador de um modo eficiente.

Resulta do nº1 do art.63º da Lei Geral Tributária que a Administração Tributária tem o poder de aceder a todas as informações ou documentos bancários sem dependência do consentimento do titular dos elementos protegidos, desde que existam indícios da prática de um crime em matéria tributária ou quando existam fatos concretamente identificados e indiciadores da falta de veracidade do declarado.

Para recorrer levantamento do sigilo bancário, as decisões devem ser fundamentadas com motivos concretos, tendo o contribuinte suas garantias de defesa.

Aplicação dos métodos indiretos e manifestações de fortuna

De acordo com o art.87º da LGT a avaliação indireta, só pode ocorrer nos regimes simplificados de tributação, quando tem a impossibilidade de comprovar e quantificar os elementos de determinação da matéria tributável, ocorre nos casos de rendimento inferior ao normal, quando os resultados forem nulos ou tiverem prejuízos por três anos seguidos no caso de divergência não justificada de, pelo menos, um terço entre os rendimentos declarados e o acréscimo de patrimônio ou o consumo evidenciado pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação.

De acordo com o disposto no nº4 do art.º77º da LGT, ?A decisão da tributação pelos métodos indiretos nos casos e com os fundamentos previstos na presente lei especificará os motivos da impossibilidade da comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável, ou descreverá o afastamento da matéria tributável do sujeito passivo dos indicadores objetivos da atividade de base científica, ou fará a descrição dos bens cuja propriedade ou fruição a lei considerar manifestações de fortuna relevantes, ou indicará a seqüência de prejuízos fiscais relevantes, e indicará os critérios utilizados na avaliação da matéria tributável.?

Regimes especiais de luta contra a evasão fiscal

Tentando diminuir a fuga aos impostos, foram introduzidas estas normas especiais no nosso ordenamento. É o caso, por exemplo, dos preços de transferência; de pagamentos a entidades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado; da imputação de lucros a sociedades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado; e da subcapitalização.

Preços de transferência

Decorre do teor do nº1 do art.58º do CIRC (Código do Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Coletivas) que ?Nas operações comerciais, incluindo designadamente, operações ou séries de operações sobre bens, direitos ou serviços, bem como nas operações financeiras efetuada entre um sujeito passivo e qualquer outra entidade, sujeita ou não a Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Coletivas, com a qual esteja em situação de relações especiais, devem ser contratados, aceites e praticados termos ou condições substancialmente idênticos aos que normalmente seriam contratados, aceites e praticados entre entidades independentes em operações comparáveis.?

Pagamentos a entidades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado

Segundo o nº1 do art.59º do CIRC, ?... não são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável as importâncias pagas ou devidas, a qualquer título, a pessoas singulares ou coletivas residentes fora do território português e aí submetidas a um regime fiscal claramente mais favorável, salvo se o sujeito passivo puder provar que tais encargos correspondem a operações efetivamente realizadas e não têm um caráter anormal ou um montante exagerado.?

Imputação de lucros de sociedades não residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado

Dispõe o nº1 do art.60º do CIRC que ?São imputáveis aos sócios residentes em território português, na proporção da sua participação social e independentemente da distribuição, os lucros obtidos por sociedades residentes fora desse território e aí submetidos a um regime fiscal claramente mais favorável, desde que o sócio detenha, direta ou indiretamente, uma participação social de, pelo menos, 25 %, ou, no caso de a sociedade não residente ser detida, direta ou indiretamente, em mais de 50 %, por sócios residentes, uma participação social de, pelo menos, 10 %.? Esta disposição visa a ?... imputação aos sócios residentes dos rendimentos auferidos pelas sociedades de base por eles controladas, mesmo que não tenha havido distribuição de lucros, consagrando assim a transparência fiscal destas últimas.?

Subcapitalização

Nos termos do nº1 do art.º6 do CIRC, ?Quando o endividamento de um sujeito passivo para com entidade que não seja residente em território português ou em outro Estado membro da União Européia com a qual existam relações especiais, nos termos definidos no n.º 4 do artigo 58.º, com as devidas adaptações, for excessivo, os juros suportados relativamente à parte considerada em excesso não são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável.?

Nos dizeres de Casalta Nabais, uma previsão que ?... integra ainda uma situação de preços de transferência, pois diz respeito aos preços dos empréstimos, aos juros...?.

Cláusula geral anti-abuso

ntroduzida em 1999 no ordenamento jurídico sendo primeira no art. 32º do CPT e depois no nº2 do art.38º a cláusula geral anti-abuso, possibilitando a Administração financeira maior poder de decisão e evitando que o contribuinte contorne as leis fiscais.

De acordo com Menezes Leitão, ?Trata-se, no entanto, de uma disposição que coloca manifestos problemas, uma vez que com base nela pode sempre a Administração fiscal, a pretexto de resultados econômicos equivalentes entre o negócio tributado e o negócio efetivamente praticado pelo contribuinte, relacionada com uma pretensa intenção evasiva dos contribuintes, manipular o âmbito de incidência da norma tributária em termos que se traduzirão numa efetiva aplicação analógica da norma fiscal.

A simulação dos negócios jurídicos

?Em caso de simulação de negócio jurídico, a tributação recai sobre o negócio jurídico real e não sobre o negócio jurídico simulado.?, tal como decorre do nº1 do art.39º da LGT.

Norma antielisiva

A Lei Complementar n? 104, de 10.01.01, introduziu no art. 116 do Código Tributário Nacional a norma geral antielisiva, para evitar a pratica da elisão fiscal.

?Parágrafo único ? A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos na lei ordinária?.

Quando se fala em norma antielisiva, pretende-se dizer norma contra não somente a elisão como eliminação de tributos pela não ocorrência do fato gerador. Refere-se também ao combate à economia tributária advinda do aproveitamento do contribuinte das lacunas e ?defeitos? da lei.

A elisão fiscal esta diretamente ligada ao planejamento fiscal, que como já foi visto é licito, a Lei Complementar n° 104/2001 é um instrumento ao combate da elisão fiscal, sem combater o planejamento.

O Art. 116 vem sendo muito criticado, pois esta em desacordo ao principio da legalidade e da tipicidade.

Outros autores propugnam pela absoluta inutilidade da norma inserta no parágrafo único do art. 116 do CTN, visto que o conceito de dissimulação traduziria uma conduta ilícita, idêntica à noção de simulação prevista no Direito Civil, cujos efeitos tributários já constavam do artigo 149 do CTN.

Esta norma surgiu com grande influência estrangeira, já que o direito alemão, assim como o francês e o espanhol já previam anteriormente normas para evitar o abuso de direito no campo do direito tributário.

Podemos concluir que a alta carga tributária do Brasil, é responsável pela elisão e evasão fiscal, sendo a elisão uma forma licita de diminuir os impostos pagos utilizando o planejamento tributário a favor da melhor continuidade das empresas e a evasão fiscal é ilícita, pois ocorre a dissimulação do pagamento do tributo após o fato gerador. O sujeito passivo, sabendo que tem que pagar aquele tributo, encontra uma forma de dissimulá-lo, com o intuito de não pagá-lo ou minimizar o pagamento. Sabendo que o Governo necessita dos impostos arrecadados, ele cria normas e meios de combate à elisão a evasão fiscal, para de essa maneira diminuir a sonegação e aumentar a arrecadação, com os meios vistos na resenha o agente fiscal possui maior autonomia, e eficientes meios para constatação de irregularidades fiscais.

Art. 116 do Código Tributário Nacional a norma geral antielisiva, tem sido alvo de grandes discussões, por tentar combater a elisão fiscal, que é licito e por estar em desacordo com os princípios.

O governo tem constituído e aperfeiçoado formas de atuar e impedir a fuga dos impostos e o aumento das receitas fiscais públicas.

Este tema é de extrema importância não só para os contabilistas, mas também no mundo jurídico, sendo assim recomendo não só a leitura desta resenha, mais o aprofundamento no tema que tem sido motivo de muitas discussões, divulgação para que todos aprendam um pouco sobre as normas de combate a evasão e elisão fiscal, e saibam mais sobre a arrecadação dos tributos.